发布时间 : 星期一 文章企业会计准则解释第3号全面解读（1-8汇总）更新完毕开始阅读31ee3a35e2bd960590c6771f
计入其他综合收益、当期转入损益的金额等信息。
（三）企业合并利润表也应按照上述规定进行调整。在“综合收益总额”项目下单独列示“归属于母公司所有者的综合收益总额”项目和“归属于少数股东的综合收益总额”项目。
（四）企业提供前期比较信息时，比较利润表应当按照《企业会计准则第30号——财务报表列报》第八条的规定处理。
【解读】本解释是对利润表列报内容和披露要求的局部调整，调整依据源自IASB2007年9月发布、自2009年1月1日开始生效的修改后《国际会计准则第1号——财务报表的列报》，足见我国会计准则趋同步伐之快。修改后的利润表更好地体现了现代会计理论中的“综合收益观”，而且也间接实现了与美国公认会计原则的趋同。
1. 综合收益（Comprehensive income）这一概念最早由美国财务会计准则委员会（FASB）于1980年在其第3号概念公告——《企业财务报表的要素》——中提出。1985年，FASB发布第6号概念公告——《财务报表要素》，取代了第3号概念公告。在第6号概念公告中，FASB将综合收益定义为“企业在报告期内，从业主以外的交易以及事项和情况所产生的权益变动。它包括报告期内除业主投资和派给业主款外，一切权益上的变动”（娄尔行译，《论财务会计概念》第145页，中国财政经济出版社1992年9月第1版）。综合收益包括净收益与其他综合收益。另外，FASB还在其第5号概念公告中明确要求，企业所提供的整套财务报表，应揭示企业的期末财务状况、本期收益、本期综合收益、本期现金流量、本期所有者投资和对所有者分配。但是，直到1997年6月FASB发布《财务会计准则公告第130号——报告综合收益》，FASB既没有要求企业报告综合收益，也没有提供披露综合收益的方式。
2. 企业在一个时期的所有者权益变动，其原因不外乎以下三个方面：（1）企业与所有者进行交易而产生的变动，此类交易属于典型的权益性交易。例如，企业发行股票将导致所有者权益增加，向股东分派股利将会导致所有者权益减少。（2）因销售商品、提供劳务而实现净利润（或净亏损），此类交易属于典型的损益性交易。例如，企业实现净利润就会导致所有者权益增加，发生净亏损就会导致所有者权益减少。在这里，净利润或净利润是根据会计准则规定的实现原则和配比原则而已确认、已实现的．．．．．．损益。（3）所有者权益的其他变动，主要是根据会计准则已确认但尚未实现的利得或．．．．损失。例如，可供出售金融资产的公允价值变动，在可供出售金融资产出售之前尚未实现，而按会计准则规定却已计入所有者权益，待实现时方可转入损益。根据定义，综合收益包括上述第（2）项和第（3）项内容，或者用公式表示：综合收益＝已确认已实现的损益（净损益）+已确认未实现的利得和损失（其他综合收益）。结合综合收益的定义，企业一个时期的所有者权益变动可用下述公式表示：所有者权益变动额＝企业与其所有者进行交易而产生的权益变动额+综合收益。
3. FASB《财务会计准则公告第130号——报告综合收益》认为，报告综合收益，目的是反映企业在某一会计期间内由于已确认的交易和其他经济事项所引起的所有者权益的变动情况，这些变动并不是由于企业与所有者之间进行交易所产生的。FASB没有规定报告综合收益的具体格式，但鼓励企业在损益表中或是在以净收益开始的反映综合收益的独立报表中，披露其他综合收益的组成和综合收益总额。也就是说，综合收益既可以在损益表中列报，也可以用一张单独的报表列报。
4. 在IASB2007年9月修订《国际会计准则第1号——财务报表的列报》之前，综合收益及其组成部分通过权益变动表列报。2004年4月，IASB与FASB将财务报表列报作为联合项目开展研究。2006年3月，IASB发布了《对〈国际会计准则第1号〉的建议修改——修订后的列报》征求意见稿，建议使《国际会计准则第1号》尽量与美国准则——《财务会计准则公告第130号——报告综合收益》——保持一致。在考虑了对征求意见稿的反馈意见后，IASB于2007年9月发布《国际会计准则第1号——财务报表的列报》修订版。
5. 修订后的《国际会计准则第1号——财务报表的列报》第10段规定，一套完整的财务报表包括4张报表，即财务状况表（注意，不再称作资产负债表）、综合收益表、．．．．．．．．．．．．权益变动表和现金流量表。其中，综合收益表可以是一张报表，也可以是两张报表。在只提供一张报表的情况下，前半部分列示净损益的计算过程（相当于损益表），后半部分列示其他综合收益，最后加总就是综合收益总额。在提供两张报表的情况下，第一张报表是损益表，反映净损益的计算过程；第二张报表是综合收益表，以净损益为起点，加减其他综合收益，最后得出综合收益总额。通过这一准则的修改过程，我们依稀可见IASB实质上不断地向美国“趋同”或者妥协。根据本解释的规定，显然我国选择了第一种方法，也就是在一张报表中既反映净损益，又反映其他综合收益，最后反映综合收益总额。同时，本解释还要求在附注中披露其他综合收益的组成内容。
6. 除现金流量表外，财务状况表、综合收益表和权益变动表均涉及所有者权益的列报，但侧重点各有不同：财务状况表反映和列示所有者权益各组成项目及所有者权益整体的期初和期末余额；权益变动表详细说明和列示所有者权益变动的具体原因，其中既包括企业与所有者进行交易而导致的所有者权益变动，也包括因损益及其他原因而导致的所有者权益变动；综合收益表反映和列示综合收益的增减变动情况。这三张报表之间的数字相互勾稽，从不同的角度反映所有者权益的增减变动情况。
7. 本解释趋同国际会计准则，修改了利润表的列报项目，修改后的利润表格式如下（以一般企业的利润表格式为例）： 项 目 一、营业收入 ?? 二、营业利润 本期金额 上期金额 ?? 三、利润总额 减：所得税费用 四、净利润 五、每股收益： （一）基本每股收益 （二）稀释每股收益 六、其他综合收益 七、综合收益总额 （一）归属于母公司所有者的综合收益总额 （二）归属于少数股东的综合收益总额 同时，企业在财务报表附注中，还应披露其他综合收益的组成，披露的基本格式如下：
项 目 1．可供出售金融资产 加：当期利得（损失）金额 减：前期计入其他综合收益当期转入利润的金额 2．按照权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有的份额 3．现金流量套期工具 加：当期利得（损失）金额 减：前期计入其他综合收益当期转入利润金额 当期转为被套期项目初始确认金额的调整额 4．境外经营外币折算差额 5．与计入其他综合收益项目相关的所得税影响 6．其他 合 计 本期发生额 上期发生额 8. 我们注意到，本解释仅仅对利润表列报项目进行了修改，其中还存在一些不足之处：一是增加了其他综合收益后，“利润表”就名不副实，似乎按国际会计准则第1号称作“综合收益表”更好，但这又不太符合我国的传统习惯。二是在附注中披露的其他综合收益各组成项目，与所有者权益变动表的项目存在重复（国际会计准则中也存在这个问题）。三是我国的“资本公积”科目既包括股本溢价（属于与所有者交易的
部分），也有其他综合收益，无法象美国公认会计原则那样在财务状况表中单独揭示“其他综合收益”的本期余额。
9. 事实上，IASB正在全面修改财务报表列报准则，所有财务报表的列报和格式都将面临革命性变革。2008年10月16日，IASB与FASB联合发布一份讨论稿，题为《财务报表列报的初步观点》，对传统的财务报表列报格式进行了翻天覆地的改革，其中也触及综合收益的列报，各报表之间采用一致的标题和分类标准。IASB设想的财务报表格式框架如下： 财务状况表 业务 ? 经营资产和负债 ? 投资资产和负债 筹资 ? 筹资资产 ? 筹资负债 所得税 综合收益表 业务 ? 经营收入和费用 ? 投资收入和费用 筹资 ? 筹资资产收入 ? 筹资负债支出 所得税（持续经营（业务和筹资）的所得税） 终止经营（扣除所得税后的终止经营 金额） 其他综合收益（扣除所得税后的金额） 权益 权益 终止经营 现金流量表 业务 ? 经营现金流量 ? 投资现金流量 筹资 ? 筹资资产现金流量 ? 筹资负债现金流量 所得税 10. 因此可以预见，在国际趋同的背景下，在不久的将来，我国财务报表列报亦将发生重大变革。
八、企业应当如何改进报告分部信息？
答：企业应当以内部组织结构、管理要求、内部报告制度为依据确定经营分部，以经营分部为基础确定报告分部，并按下列规定披露分部信息。原有关确定地区分部和业务分部以及按照主要报告形式、次要报告形式披露分部信息的规定不再执行。
（一）经营分部，是指企业内同时满足下列条件的组成部分： 1．该组成部分能够在日常活动中产生收入、发生费用；
2．企业管理层能够定期评价该组成部分的经营成果，以决定向其配置资源、评价