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变量非统计抽样结构进度图
（三）评价样本
评价样本阶段包括以下三项基本内容：
其中，“分析样本错报”主要是评价错报的频率、金额，性质和原因，属于注册会计师的专业知识和职业判断，“形成抽样结论”的规则已在第二节做了介绍[见下页图]。因此，这里只需介绍与“估计总体错报”相关的内容。
在变量非统计抽样中，注册会计师基于样本错报推断总体错报的具体方法有两种：
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注册会计师应当基于具体情况，运用专业判断，确定选择哪一种方法推断总体错报。 1.比率法
当错报金额与账面金额相关[例如，错报总是占账面金额的固定比例：漏提坏账准备，累计折旧等]时，宜采用比率法。比率法是大多数审计抽样中的首选方法。这种方法不需使用总体规模。 （1）原理：（2）公式：E=
=
，或者E=，其中p==
2.差异法
这种方法与账面金额无关，通常适用于错报金额与抽样单元的数量相关的情况[例如，回扣金额为每笔100元/称量散装产品时没有减去毛重] （1）原理：=
=
其中，样本错报额=样本账面额-样本审定额。 （2）公式：E=
，或者E=，其中p==
可见，无论是比率法还是差异法，推断总体错报的原理都是按1/p的比例来放大样本错报E=[1/p]e，在性质上都属于点估计而非区间估计。区别在于p的内涵：
使用比率法时，p是样本账面金额占总体账面金额的比； 使用差异法时，p是样本规模占总体规模的比。 如果将总体分层，应分别依据每层样本错报推断每层总体错报，然后将推断的各层总体错报加总，得到抽样总体错报。
得到推断的总体错报后，注册会计师还要将单个重大项目中发现的错报与推断的总体错报汇总，才能与可容忍错报相比较易形成接受、拒绝总体或暂缓决策的抽样结论。
[例教材例题]
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设计样本阶段
U会计师事务所的A注册会计师拟通过函证程序测试X公司20×9年12月31日应收账款[借方]余额的存在认定[测试目标]。X公司12月31日应收账款账户剔除贷方余额账户[因为这不是借方账户]和零余额账户[因为这里没有高估]后的借方余额共计241万元[界定测试对象总体]，由1651个借方账户[客户]组成。
A注册会计师[针对测试对象总体涵盖的241万元应收账款、1651个借方账户，而不是针对抽样总体]确定的可容忍错报为[TM]14万元。
确定的单个重大项目为账面金额在[可容忍错报]14万元以上的账户，进行100%的测试；确定的极不重要项目为账面金额在[明显微小错报界限]1000元以下的账户，不对其实施审计程序。
确定的抽样总体是剔除重大项目和极不重要项目后账面金额为220万元[抽样总体账面金额]的1500个账户。 项目分类 重大项目 极不重要项目 抽样总体 合计 项目数量 1 150 1500 1651 总金额（元） 200000 10000 2200000 2410000 [分层]抽样总体前300个项目累积金额为112万元，后1200个项目为108万元，A注册会计师决定将总体分为两层。 层 第1层 第2层 合计 层总体账面额（元） 1120000[V] 1080000[V] 2200000 层总体规模 300[N] 1200[N] 1500 确定的抽样单元是上述1500个明细账户中的每个账户；代表总体的实物也是应收账款明细账账户；
界定的错报为X公司不能合理解释或不能提供依据的账面金额与审定金额之间的高估差异，不包括明细账户之间的误记、在途款项以及X公司已经修改的差异。
选取样本阶段
A注册会计师将应收账款存在认定的重大错报风险水平评估为“中”，将其他实质性程序的检查风险评估为“最高”。据此查表确定的保证系数为2.3。根据模型初步确定的样本规模：
×2.3=36
按金额比例将样本规模分配到各层，每层样本规模为18个[注：按规定，还应当运用专
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业判断调增10%-50%的样本规模]。
层 第1层 第2层 合计 层总体账面额（元） 1120000[V] 1080000[V] 2200000 层总体规模 300[N] 1200[N] 1500 层样本规摸 18[n] 18[n] 36 [对样本实施审计程序]A注册会计师向37个客户寄发了询证函，包括1个重大项目和36个选出的样本。重大项目中存在的错报为1034元。36个样本中发现的错报如下（货币单位：元）： 层 第1层 第2层 合计 层样本账面总额[v] 124900 30500 155400 层样本错报额[e] 2400 550 2950 层样本错报数量（个） 2 1 3 评价样本阶段 A注册会计师根据职业判断采用比率法推断各层总体错报： 第一层：E=e/p=e/v×V=2400/124900×1120000=21521（元） 第二层：E=e/p=e/v×V=550/30500×1080000=19475（元） 层 第1层 第2层 合计 层样本账面总额[v] 124900 30500 155400 层样本错报额[e] 2400 550 2950 层样本错报数量（个） 2 1 3 层总体错报额[E} 21521 19475 40996 形成抽样结论：推断的抽样总体错报额为40996元，加上重大项目的错报1034元，得到测试对象总体错报额为42030元[与可容忍错报涵盖的口径一致]，远小于可容忍错报[14万元]，可以接受总体。
注：如果采用差异法:
第一层：E=e/p=e/n×N=2400/18×300=40000（元） 第二层：E=e/p=e/n×N=550/18×1200=36666.7（元） 两层的推断错报合计为76666.7元。
可见，两种方法的推断结果相差很多，这也表明选择正确的推断方法十分重要。
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